【個別貸倒引当金】貸倒損失との関係は？一括評価金銭債権との違い/要件・50％損金計上できる場合は？

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Q156【個別貸倒引当金】貸倒損失との関係は？一括評価金銭債権との違い/要件・50％損金計上できる場合は？

Q156【個別貸倒引当金】貸倒損失との関係は？一括評価金銭債権との違い/要件・50％損金計上できる場合は？

最終更新日:2023/06/23

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この記事は税理士/濱田隆祐により執筆されました。

公認会計士・税理士：濱田隆祐(はまだりゅうすけ)

濱田会計事務所の代表税理士
近畿税理士会神戸支部：登録番号121899
日本公認会計士協会兵庫会：登録番号17074
兵庫県行政書士会：登録番号19300373
1973年生まれ、大阪府豊中市出身
あずさ監査法人出身
クレアビズコンサルティング株式会社：代表取締役
YouTubeチャンネル：濱田会計事務所のちょっとお得な税金の豆知識
相続専門サイト：御影みらい相続センター

貸倒引当金とは、売掛先等の債権につき、将来の回収不能に備えて、前もって計上しておく費用項目です。
税務上の「貸倒引当金」には、大きく２種類あり、①「正常な債権」（一括評価金銭債権）に対するものと②将来の「回収可能性に懸念が生じている債権」（個別評価金銭債権）に対するものに区分されます。

今回は、このうち②、「個別評価金銭債権」（個別貸倒引当金）の内容や、貸倒損失等との関係につき解説します。

１. 個別貸倒引当金が計上できる会社は？

個別貸倒引当金は、すべての会社等で計上できるわけではありません。
設定できる主体は、概ね以下の法人となります（法52条、法施令96、規25の4の2）。

● 資本金等の額が1億円以下の中小法人等（資本金5億円以上の大法人の100%子会社等は除く）
● 公益法人等・協同組合等・人格のない社団等、個人事業主
● 銀行・保険会社等の金融機関、リース債権を有する法人等

２. 種類は3種類

（１）計上できる対象債権・金額は？

売掛金・受取手形・未収入金・貸付金のほか、保証金や前渡金等も対象となります（法52条）。一括評価金銭債権の場合は、保証金や前渡金は貸倒引当金の計上ができませんので、対象範囲は広くなります。

（２）種類は3種類

個別評価金銭債権に対する貸倒引当金は、大きく下記の3種類に区分され、それぞれ「貸倒引当金の計上額」が定められています（外国政府等に対する債権は省略）。なお、貸倒引当金計上額は、実質的に債権と認められない部分の金額（＝相殺可能な金額など）や、担保・保証実行による回収見込額は、除かれます。

	種類	内容	貸倒引当金計上額
(1)	法律基準による債権（長期棚上げ債権）	● 更生計画認可の決定（会社更生法） ● 再生計画認可の決定（民事再生法） ● 特別清算に係る協定の認可の決定（会社法） ● 破産手続きにおける債権者集会の協議決定	金銭債権額－５年以内弁済予定金額（※）
(2)	実質基準による債権	債務超過等により金銭債権の一部が回収できない場合 ● 債務超過の状態が相当期間（おおむね１年以上）経過し、かつ事業の好転の見通しがないこと（法基通11-2-6） ● 災害、経済事情の急変等により多大な損害が生じたことその他の事由	金銭債権額－取立見込みがある金額
(3)	形式基準による債権	● 更正手続開始の申立て（会社更生法） ● 再生手続開始の申立て（民事再生法） ● 破産手続き開始の申立て（破産法） ● 特別清算開始の申立て（会社法） ● 手形交換所による取引停止処分（半年で不渡２回出した場合）	金銭債権額×50%

（※）法令の規定等により債権が切り捨てられた部分は、「貸倒損失」の計上が可能です。

３. 個別貸倒引当金の要件

（１）要件

● 事実があった年度に貸倒引当金として「損金経理」（別表４，５で毎年加算、減算認容）
● 別表11(1)「個別評価金銭債権に係る貸倒引当金の損金算入に関する明細書」添付
● 事実を証明できる一定書類(法施規25条の4）を保存

（２）過去の個別引当計上漏れを、その後の年度で計上可能か？

貸倒損失の場合は、回収不能が明らかになった事業年度において計上しないと、その後の年度での損金算入は認められません（法基通9-6-1,9-6-2）。一方、個別貸倒引当金計上漏れの場合は、当期においても、過去からの状況と変更がなければ、損金経理を前提に、後日の計上は可能と考えられています（法人税法52条）。

なお、過去の事業年度に「損金経理」はしていませんので、遡って「更正請求」はできません。

４. 貸倒損失との関係

「個別貸倒引当金」と「貸倒損失」の関係を、上記の3区分ごとにまとめると、以下の通りとなります。

(1)	法律基準による債権	法令の規定等により債権が切り捨てられた部分は、貸倒損失の計上が可能です。例えば、債権者集会等で債権切捨70％、残30％は10年返済と決まった場合、切捨額70%は「貸倒損失」を計上し、残30％のうち、5年内弁済予定金額を除いた額は、個別貸倒引当金を計上します。
(2)	実質基準による債権	債務者の資産状況、支払能力等からその全額が回収できない場合は、「貸倒損失」を計上しますが、一部が回収できない場合は、個別貸倒引当金を計上します。
(3)	形式基準による債権	会社更生法等による開始の「申立て」時点で、形式基準による「個別貸倒引当金」の計上対象となり、認可や協議決定時点で、上記（１）「法律基準による債権」に変更します。（１）に変更後、債権切捨部分は貸倒損失を計上し、5年内弁済予定金額を除いた額は、（１）法律基準による「個別貸倒引当金」を計上します。通常は、この時点で、当初（３）形式基準で設定した貸倒引当金の金額も修正します。

５. 実務上の判断

個別貸倒引当金の３区分のうち、（１）（３）は、決定書、申請書、取引停止日などで明確に判断できるため、実務上、あまり迷うことはありません。

しかし、（２）は、要件が明確でなく、実務上は非常に使いにくく、あまり活用されていないのが現状だと思います。
債務超過かどうか？を把握するのは、一般の債権者だと難しいですし、法的に何らかの事実が発生しているわけではないため、根拠資料の整備が非常に困難です。例えば、相手先の会社の株主の立場などで、決算書などが入手できるのであれば、債務超過の状況を把握できる場合もあるかもしれません。

単純に、噂などで、相手の資金繰りが悪化しているだけの状況では、個別貸倒引当金は計上できない点、ご留意ください。

６. 一括評価金銭債権の貸倒引当金との関係

中小法人等では、上記の「個別貸倒引当金」の他、正常債権については法定繰入率・貸倒実績率による「一括評価貸倒引当金」の計上が認められています。

ただし、あくまで、一括評価金銭債権は正常債権が対象ですので、個別評価の対象となった債権は、一括金銭債権の対象から外れます。

また、個別評価金銭債権は、取引先ごとにグルーピングされます。
例えば、A社に対する売掛金が個別評価金銭債権となった場合、A社に対する貸付金や保証金も個別評価債権となりますので、結果的に、A社に対する一括評価金銭債権はゼロとなります。
したがって、この場合、A社の貸付金について、一括評価貸倒引当金の計上はできません。